Vom analiza mai jos cazul unei societati cu obiect de activitate leasingul financiar IFN. La data de 31.12.2012 are constituite doua tipuri de provizioane:
1. provizioane reglementate de BNR: conform Regulamentului nr. 5 / 08.03.2012
2 .Provizioane pentru celelalte tipuri de creante facturate clientilor .
Cuantumul acestor provizione a fost determinat asfel:
1.Provizioane reglementate de BNR sunt alcatuite din: principal, dobanda plus TVA
2.Provizioane pentru celelalte tipuri de creante facturate clientilor sunt alcatuite din: suma facturata + TVA.
Totul despre documentele de contabilitate primara Solutii de organizare a gestiunilor
Registrul de Evidenta Fiscala PFA
Contabilitatea HORECA Monografii contabile si cazuri practice
Vom prezenta astfel, prin cele ce urmeaza, regimul fiscal al celor doua tipuri de provizioane.
Mentionam, totodata, ca la data de 31.12.2012 societatea hotareste sa scoata din evidenta o mare parte din aceste creante deoarece managementul societatii a hotarat ca sfarsitul anului 2013 societatea sa fie inchisa, respectiv lichidata. Va vom prezenta astfel inregistrarile contabile aferente scoaterii din evidenta a acestor creante, precum si regimul fiscal al acestora.
Solutia consultantului:
In confomitate cu prevederile art. 22 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal pot fi deduse provizioanele specifice, constituite de institutiile financiare nebancare inscrise in Registrul general tinut de Banca Nationala a Romaniei, de institutiile de plata persoane juridice romane care acorda credite legate de serviciile de plata, de institutiile emitente de moneda electronica, persoane juridice romane, care acorda credite legate de serviciile de plata, precum si provizioanele specifice constituite de alte persoane juridice, potrivit legilor de organizare si functionare.
Potrivit art. 22 alin.(1) lit. c) si j) din Codul fiscal , contribuabilul are dreptul la deducerea provizioanelor astfel:
" c) provizioanele constituite in limita unui procent de 20% incepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% incepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:
1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;
2. sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;
3. nu sunt garantate de alta persoana;
4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;
5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului;
(......)
j) provizioanele constituite in limita unei procent de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:
1. sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;
2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie;
3. nu sunt garantate de alta persoana;
4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;
5. au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului."
Potrivit pct. 53 din Titlul II al Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, inregistrate dupa 1 ianuarie 2004 si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei.
Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata sau inregistrarea acesteia pe cheltuieli. In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este luata in considerare la determinarea profitului impozabil in trimestrul in care sunt indeplinite conditiile prevazute la art. 22 din Codul fiscal si nu poate depasi valoarea acestora, inregistrata in contabilitate in anul fiscal curent sau in anii anteriori. Procentele prevazute la art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal , aplicate asupra creantelor inregistrate incepand cu anii fiscali 2004, 2005 si, respectiv, 2006, nu se recalculeaza.
Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal .
Astfel, provizioanele specifice de risc de credit constituite conform Regulamentului BNR 5/2012, sunt deductibile la determinarea profitului impozabil in conformitate cu prevederile art. 21 alin. (3) lit. g) si art. 22 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal .
Potrivit literelor c) si j) ale art.22 alin.(1) din Codul fiscal , societatea isi poate deduce la calculul profitului impozabil provizioanele constituite pentru creantele asupra clientilor, altele decat cele specifice, in limita unui procent de 30% sau 100%, dupa caz, daca sunt indeplinite cumulativ conditiile mentionate in mod expres.
Una dintre conditiile prevazute de art. 22 din Codul fiscal este ca aceste creante sa fi fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului. In conformitate cu prevederile punctului 53 din normele metodologice de aplicare, creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, inregistrate dupa 1 ianuarie 2004 si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei. De aceea, apreciem ca provizioanele constituite conform art. 22 din Codul fiscal se calculeaza la nivelul valorii fara TVA a facturilor emise, TVA nefiind cuprinsa in veniturile impozabile ale contribuabilului.
Trecerea pe cheltuiala a creantelor de leasing nerecuperabile se inregistreaza cu ajutorul conturilor:
- 667 - Pierderi din creante acoperite cu ajustari pentru depreciere
- 668 - Pierderi din creante neacoperite cu ajustari pentru depreciere
In baza prevederilor art. 21 alin. (4) lit. o) din Codul fiscal , nu sunt deductibile la determinarea profitului impozabil pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22, precum si pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, in alte situatii decat cele prevazute la art. 21 alin. (2) lit. n).
Astfel, sunt deductibile la determinarea profitului impozabil:
- pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu pentru partea acoperita de provizion, potrivit art. 22,
- pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, in situatiile prevazute la art. 21 alin. (2) lit. n) din Codul fiscal , respectiv:
1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;
2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori;
3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor;
4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul.
